一、商誉的确认

1、商誉基本理解。

产生于合并，是合并对价超过子公司可辨认净资产公允价值的部分，即为不可辨认资产的公允价值，通常，我们认为不可辨认资产就是商誉。

2、评估报告的运用。

实务中合并对价按照评估报告收益法确认并购标的的评估价值，并购标的可辨认净资产公允价按照评估报告资产基础法确认并购标的评估价值。之前有人问，既然都用评估公允价作为合并对价依据以及可辨认净资产依据，那么商誉是不是就不存在。现在给出答复，评估报告会对评估对象采用前述两种方式评估，收益法作为合并对价的参考，资产基础法作为可辨认净资产公允价的参考，但，以资产基础法评估时需要注意，必须按照《企业会计准则解释第5号》第一条的规定，即非同一控制下企业合并，对于子公司账面原报表未确认的无形资产，在满足两个条件（①源于合同权利或其他法定权利；②能够独立区分且用于出售、租赁等）后，即可确认为无形资产，如此便可减少商誉的确认，降低未来商誉减值压力。

其实，评估报告就是形式，通常合并对价是交易双方商量的结果，可辨认净资产公允价与经审计账面价不能差异太大，因此只是找评估机构按照既定金额，在既定差异范围内，运用技术手段，出具一份符合券商要求的报告。

3、审计报告是否必须。

实务中资产基础法的评估基础采用的账面价值是否一定需要经审计，答案是可以未经审计，可参考刚过会的沃格光电反馈问题，准则并未要求一定经审计，但距离最近一期经审计数据时间不能间隔太久，且不存在重大变化，好吧，那么麻烦，不如审计一下，省得费劲解释证监会反馈问题。

二、商誉的减值

由于商誉不能与企业整体区分开，因此应当与子公司企业整体作为一个资产组进行减值测试。我们感受一下商誉减值的计算过程：

1、子公司整体商誉账面价值（含归属于少数股东商誉）。

购买日买价1600万，80%股份，可辨认净资产公允价值1500万，那么归属于母公司商誉是400万（1600-1500*80%），也就是我们常见的合并报表商誉资产金额，子公司整体商誉账面价值为400/80%=500万。

2、子公司整体减值。

年底，对子公司净资产进行整体评估，价值变为1000万，可辨认净资产账面价值为1350万。则子公司整体账面价值=可辨认净资产账面价值1350万+整体商誉账面价值500万=1850万。

整体减值额=整体公允价1000 – 整体账面价值1850=-850万。

3、商誉减值。

   根据《企业会计准则第8号-资产减值》，减值损失金额应当先抵减分摊至资产组或者资产组组合中商誉的账面价值，再根据资产组或者资产组组合中除商誉之外的其他各项资产的账面价值所占比重，按比例抵减其他各项资产的账面价值。

说人话，就是先抵减商誉账面价值500万，将商誉金额减计至零，剩余的350万再作为除商誉外的其他资产，此处为可辨认部分的减值，即，可辨认净资产减值损失350万。

4、结果。

（1）商誉的500万减值，其中400万在合并报表商誉中体现，还有100万也无需冲减少数股东权益，因为在合并报表中的少数股东权益本来就不包括归属于少数股东商誉；分录说明：

   借：资产减值损失  400

    贷：商誉减值准备  400

（2）可辨认净资产减值的350万，合并资产负债表中提现为按各单项资产的账面价值比例分摊这350万，同时，在合并利润表中，资产减值损失金额按照少数股东持股比例计算一部分到少数股东损益，进而进一步影响合并资产负债表中少数股东权益金额，合并资产负债表才能平。分录说明：

 借：资产减值损失350*0.8

     少数股东损益 350*0.2

  贷：各单项资产减值准备350*100%

前述分录导致合并利润表少数股东损益金额减少70万，过到合并资产负债表少数股东权益金额亦减少70万。

实务说明：商誉形成于企业合并，并购往往伴随业绩承诺，即，由交易对手承诺交易标的未来三年或五年的业绩达到某个指标。我们初步判断商誉是否减值，即看业绩是否达标，如未达标，则说明商誉存在减值的可能，当然还应进一步预测未来现金流，测算商誉是否减值。

三、商誉初始确认递延所得税问题

（一）首先理解两个差异：

①子公司资产、负债原账面价值与公允价值的差异，即合并前的公允价值调整；

②子公司资产、负债公允价值与合并对价的差异，即，商誉。

非同一控制下企业合并分录：

借：固定资产

贷：资本公积——>差异①

免税合并下确认递延所得税：

借：资本公积

 贷：递延所得税负债

注：考虑所得税，产生递延所得税负债，导致子公司可辨认净资产公允价值下降，从而商誉会增加。

借：管理费用

贷：累计折旧

借：净资产公允价值

商誉——>差异②

 贷：长期股权投资

     少数股东权益

     递延所得税负债（资本公积*所得税税率）

说明：对于差异1，由于税法上对于股权收购，不管是免税还是应税，对于被收购企业的相关所得税事项原则上保持不变，即对于被收购企业仍然按照原计税基础，那么被收购企业资产、负债评估增值部分就要确认递延所得税负债，在折旧或处置时转回。

对于差异2，免税合并下，税法仅承认收购方取得的股权（即，长期股权投资）按被收购企业原计税基础确认，因此不产生商誉，即，商誉计税基础为零，与会计准则的处理形成的暂时性差异，不进一步确认递延所得税。应税合并下，税法承认长期股权投资按公允价值作为计税基础，税法承认商誉，与会计不产生暂时性差异，因此无需确认递延所得税。

小结：对于差异1，不管是否免税，均确认递延；差异2，不管是否免税，均不确认。